Lavori in corso su ordinazione: le novità introdotte dal D.Lgs. 192/2024

Con il D.Lgs. n. 192/2024, il legislatore ha apportato significative modifiche ad alcune disposizioni del TUIR, con l’obiettivo dichiarato di ridurre le discrepanze tra valori contabili e valori fiscali. In altre parole, si cerca di superare – almeno in parte – il cosiddetto “doppio binario” che storicamente ha interessato numerosi ambiti della fiscalità d’impresa.

Uno degli interventi più rilevanti ha riguardato la disciplina dei lavori in corso su ordinazione, siano essi di durata infrannuale o ultrannuale, ambito regolato dagli articoli 92 e 93 del TUIR. Il tema è stato oggetto di approfondita analisi da parte di Assonime nella Circolare n. 20/2025, dove viene evidenziato come, pur apprezzando il passo avanti compiuto dal decreto, persistano ancora alcune criticità che possono generare disallineamenti tra bilancio civilistico e imposizione fiscale.

Le nuove regole entrano in vigore a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, quindi già dal 2024 per i soggetti “solari”. Tuttavia, per i lavori in corso al termine del 2023, continua ad applicarsi la normativa precedente, per evitare fenomeni di doppia imposizione o deduzione.

È importante sottolineare che queste novità riguardano esclusivamente i soggetti che adottano i Principi Contabili Nazionali (OIC). Le imprese che redigono il bilancio secondo i principi IAS/IFRS, infatti, applicano i criteri dell’IFRS 15, con piena rilevanza fiscale dei valori di bilancio per effetto del principio di derivazione rafforzata.

Uno dei punti centrali del decreto è la modifica dell’art. 92, comma 6, TUIR. Ora, le imprese che contabilizzano le commesse infrannuali con il metodo della percentuale di completamento sono obbligate a usare lo stesso criterio anche ai fini fiscali. In questo modo, viene eliminata la precedente incongruenza che imponeva una diversa valutazione per fini contabili e fiscali.

Parallelamente, l’art. 93, comma 6, è stato modificato per stabilire che anche per le commesse ultrannuali, se contabilizzate secondo il metodo della commessa completata, tale criterio deve essere seguito anche a livello fiscale. Ciò rappresenta un altro passo verso la semplificazione e l’allineamento tra contabilità e fiscalità.

Le nuove disposizioni attribuiscono rilevanza fiscale ai metodi di valutazione previsti dall’OIC 23 – percentuale di completamento e commessa completata – ma solo se adottati in conformità ai corretti principi contabili.

Da qui derivano due considerazioni fondamentali:

• Per le opere infrannuali, l’OIC 23 consente la libera scelta tra i due metodi. Di conseguenza, la valutazione fiscale seguirà semplicemente la quantificazione adottata, senza mettere in discussione la scelta del metodo.

• Per le opere ultrannuali, invece, l’utilizzo del metodo della percentuale di completamento è subordinato alla presenza di specifiche condizioni. In assenza di queste, si applica il criterio della commessa completata. In tal caso, l’amministrazione finanziaria potrebbe esaminare anche la correttezza della scelta del metodo, non solo la valutazione quantitativa.

Persistono comunque alcune situazioni di criticità o poca chiarezza.

Ad esempio, nonostante l’armonizzazione normativa, permangono situazioni in cui può verificarsi un disallineamento tra valori fiscali e contabili. Un esempio pratico riguarda la valorizzazione delle maggiorazioni di prezzo (claims):

• Per le commesse ultrannuali, l’art. 93, comma 2, TUIR impone di incluirle nella valutazione fiscale anche se non ancora accettate formalmente, purché siano previste da contratto o dalla legge, per almeno il 50% del loro valore. Se invece il bilancio esclude tali componenti per mancanza di certezza, si genera un disallineamento.

• Per le commesse infrannuali, al contrario, l’art. 92, comma 6, lega la fiscalità ai valori di bilancio, eliminando ogni margine di discrepanza in merito.

O ancora un altro tema critico riguarda l’applicazione del criterio della commessa completata, laddove i lavori in corso vengano valutati al minore tra costo e valore di realizzo, secondo l’OIC 23. Questo principio si rifà alle regole dell’OIC 13 sulle rimanenze.

Secondo Assonime:

• Per le commesse ultrannuali, il riferimento ai “corretti principi contabili” nell’art. 93 consente (almeno in teoria) di attribuire valore fiscale anche a valutazioni inferiori al costo. Tuttavia, persiste il dubbio che si tratti di valutazioni non fiscalmente rilevanti, come avviene nel caso delle rimanenze.

• Per le commesse infrannuali, invece, non vi è alcun riconoscimento fiscale di un valore di realizzo inferior al costo, in quanto l’art. 92 continua a prevedere una valutazione basata esclusivamente sulle spese sostenute, senza alcun richiamo esplicito ai principi contabili.

Il D.Lgs. 192/2024 rappresenta un passo importante verso una maggiore coerenza tra contabilità e fiscalità per i lavori in corso. Tuttavia, non tutte le incertenze sono state risolte, e in alcuni casi sarà ancora necessaria una valutazione attenta, anche in attesa di chiarimenti ufficiali.

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